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La previsione, all’interno della legge delega n. 111/2023, di un nuovo approccio rispetto alla regolamentazione contraddittorio preventivo, ha avuto una duplice direzione.

Da una parte, una generale applicazione del contraddittorio a pena di nullità dell’azione accertativa; dall’altra la omogenizzazione e la estensione di strumenti di tutela del contribuente: tali principi ispiratori hanno di fatto dato luogo alla introduzione, all’interno dello Statuto del Contribuente, del nuovo articolo 6 bis sancita con la pubblicazione del D. L. 30 dicembre 2023, n. 219, il cui testo viene qui di seguito trascritto:

Art. 6-bis (Principio del contraddittorio). – 1. Salvo quanto previsto dal comma 2, tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria sono preceduti, a pena di annullabilita’, da un contraddittorio informato ed effettivo ai sensi del presente articolo.
2. Non sussiste il diritto al contraddittorio ai sensi del presente articolo per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni
individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, nonche’ per i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione.
3. Per consentire il contradditorio, l’amministrazione finanziaria comunica al contribuente, con modalita’ idonee a garantirne la conoscibilita‘, lo schema di atto di cui al comma 1, assegnando un
termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni ovvero, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo. L’atto non e’ adottato prima della scadenza
del termine di cui al primo periodo. Se la scadenza di tale termine e’ successiva a quella del termine di decadenza per l’adozione dell’atto conclusivo ovvero se fra la scadenza del termine assegnato
per l’esercizio del contraddittorio e il predetto termine di decadenza decorrono meno di centoventi giorni, tale ultimo termine e’ posticipato al centoventesimo giorno successivo alla data di scadenza del termine di esercizio del contraddittorio.

Le novità apportate, quindi, appaiono di sostanziale rilievo.

Intanto, la previsione dell’obbligo del contraddittorio nell’ambito delle disposizioni che regolano lo Statuto del Contribuente, norma che, è bene ricordarlo, costituisce norma generale tributaria (cfr. art. 1: Le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, costituiscono principi generali dell’ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali)  dota tale obbligo di particolare pregnanza.

In secondo luogo, il riferimento della norma agli “atti autonomamente impugnabili” ha il pregio di voler estenderne l’applicabilità a tutta quella serie di comunicazioni aventi ad oggetto un pretesa impositiva, a prescindere quindi dal loro nomen iuris. Problemi di interpretazione potrebbero sorgere in caso di notifica di cartelle esattoriali che, pur essendo autonomamente impugnabili in presenza di determinati presupposti, per loro natura potrebbero dare luogo ad obbligo di contraddittorio in riferimento a questioni di merito in ipotesi già esaminate in sede giudiziale o di adesione.

Il testo contenuto al comma II, peraltro, non aiuta a risolvere questo interrogativo, giacchè il riferimento ad “atti di pronta liquidazione”, di nuovo conio, e che potrebbe far pensare alla possibile esenzione dal contraddittorio (anche) per le cartelle notificate al contribuente, è generico e sarà risolto con apposito decreto che verrà emanato dal MEF.

Appare inoltre utile notare come il richiamo alla “effettività” del contraddittorio ed all’obbligo di informazione, caratterizzano in maniera marcata gli adempimenti a carico della amministrazione  dal momento che l’esistenza di azione accertativa dovrà essere resa nota in forme idonee al contribuente e, a seguito di questo, la partecipazione del medesimo dovrà essere resa “informata” dalla messa a disposizione degli atti del fascicolo, analogamente a quanto accade in sede di accesso del difensore in sede penale a seguito del ricevimento dell’avviso di cui all’art. 415 bis c.p.p.

In particolare, l’accesso garantito al contribuente (o a suo delegato), consentirà a quest’ultimo di prendere piena cognizione di tutti gli elementi raccolti (ove ovviamente esistenti) dietro presentazione di richiesta ad hoc, e di formulare le proprie controdeduzioni tenendo ovviamente conto di tali informazioni. Il passaggio appare rilevante in special modo considerando che, in passato, le osservazioni del contribuente erano dirette all’esame di unico atto quale era il processo verbale di conciliazione.

Il problema di ordine pratico potrebbe essere, in questo contesto, di garantire al contribuente che ne abbia fatto istanza la totalità delle informazioni di cui dispone l’amministrazione finanziaria e non solo quelle ritenute utili, dal momento che il pieno accesso deve essere idoneo a consentire la opportunità di definire la controversia, in sede di adesione, entro trenta giorni dall’invio dello schema da parte dell’A.D.E.

Prevedibili e delicati problemi di interpretazione si porranno, infine, in caso di integrazione dell’attività di accertamento da parte dell’amministrazione finanziaria, dal momento che la norma non specifica se, in tal caso, sia necessario riaprire la finestra dedicata al contraddittorio in presenza di nuovi elementi venuti a conoscenza dell’organo accertatore.

Studio Legale Amatucci